Продажба чрез апорт на имот в дружество: кога структурата е полезна и кога само отлага данъчния ефект

Апортът на недвижим имот в търговско дружество често се разглежда като алтернатива на директната продажба. На пръв поглед логиката изглежда ясна: физическото лице не продава имота веднага, а го внася като непарична вноска в дружество. В замяна получава дружествени дялове или акции. След това дружеството може да продаде имота.

Именно тук възниква практическото недоразумение. При самия апорт физическото лице обичайно не получава продажна цена в пари. По ЗДДФЛ не се определя данък към датата на придобиване на дяловете или акциите, получени срещу непаричната вноска. Това обаче не означава, че чрез апорта ще се постигне безданъчна продажба на имота.

След апорта собственик на имота вече е дружеството. Физическото лице, което е направило апорта, вече не притежава пряко имота, а притежава участие в дружеството. Ако по-късно дружеството продаде имота, парите от продажбата постъпват в дружеството, а не директно при физическото лице.

Затова правилният въпрос не е само: „има ли данък при апорта“. По-важният въпрос е: какъв е целият данъчен и практически резултат — от внасянето на имота в дружеството до момента, в който лицето, направило апорта, реално получи средствата.

Какво представлява апортът на недвижим имот

Апортът е непарична вноска в търговско дружество. Вместо да внесе пари в капитала, едно лице внася имущество — например апартамент, къща, земя, урегулиран поземлен имот, сграда, право на строеж или идеална част от имот.

В замяна лицето получава дялове или акции. След вписването на апорта имотът преминава в патримониума на дружеството. От този момент дружеството е собственик на имота и може да се разпорежда с него при спазване на закона и вътрешните корпоративни правила.

Това е съществената промяна: физическото лице вече не притежава имота лично. То притежава дялове или акции в дружеството, което притежава имота.

Защо апортът изглежда привлекателен

Апортът често се обсъжда, когато собственик на имот не иска да направи директна продажба или когато се търси по-организирана структура за управление на активи.

Той може да изглежда привлекателен по няколко причини:

• имотът преминава в дружество;
• дружеството може да продаде, управлява, отдава под наем или развива имота;
• физическото лице не получава продажна цена в пари при самия апорт;
• може да се създаде структура за няколко имота или за инвестиционен проект;
• участието на няколко лица може да се уреди чрез дялове или акции;
• при определени условия може да няма непосредствено лично облагане при физическото лице към момента на апорта.

Това обаче не прави апорта автоматично по-добър от директната продажба. В някои случаи той е полезен инструмент. В други случаи създава повече процедури, разходи и последващи данъчни въпроси, отколкото решава.

Какъв е данъчният ефект при самия апорт

При апорт на недвижим имот физическото лице получава дялове или акции срещу направената непарична вноска. По чл. 13, ал. 4 ЗДДФЛ не се определя данък към датата на придобиване на тези дялове или акции.

Тази формулировка е важна. Не е напълно прецизно да се казва просто, че „няма доход“ или че „апортът е необлагаем“. По-точно е да се каже, че не се определя данък към датата на придобиване на дяловете или акциите, получени срещу непаричната вноска.

Това е благоприятен режим към момента на апорта. Но той не означава, че цялата структура е окончателно без данък.

Къде е практическият „капан“

„Капанът“ е в следващите действия.

След апорта дружеството вече е собственик на имота. Ако дружеството продаде имота, продажната цена постъпва при него. Тези средства са средства на дружеството, не лични средства на лицето, което е направило апорта.

За да достигнат средствата до това лице, трябва да има отделно правно основание. Най-често се обсъждат:

• дивидент;
• намаляване на капитала;
• ликвидационен дял;
• продажба на дяловете или акциите;
• заем или друга допустима форма, ако има реално основание и правилно документиране.

Всяка от тези възможности има собствено данъчно третиране. Затова апортът не трябва да се анализира като еднократна операция. Трябва да се проследи цялата последователност: апорт, последваща продажба от дружеството, оставане на средствата в дружеството и начин на получаване на тези средства от лицето, направило апорта.

Пряка продажба или апорт: какво всъщност сравняваме

При директна продажба физическото лице продава имота и получава продажната цена лично. Ако лицето е чуждестранно за данъчни цели и имотът се намира в България, трябва да се провери дали доходът подлежи на облагане в България, има ли приложима спогодба за избягване на двойното данъчно облагане и как се определя данъчната основа.

При облагаема директна продажба на недвижим имот от чуждестранно физическо лице данъчната основа обичайно се определя като положителна разлика между продажната цена и документално доказаната цена на придобиване, намалена с нормативно признати разходи. Затова документите за придобиване — нотариален акт, платежни документи, банкови преводи и други доказателства — могат да бъдат решаващи.

При апорта резултатът е различен. Физическото лице не получава продажна цена, а дялове или акции. Имотът преминава към дружеството. Ако по-късно дружеството продаде имота, продажната цена постъпва в дружеството. След това трябва да се реши как лицето, направило апорта, ще получи икономическия резултат от тази продажба.

С други думи, сравнението не е просто „10% данък при директна продажба срещу липса на данък при апорт“. Това би било подвеждащо. Реалното сравнение е между:

• директна продажба и лично получаване на цената;
• апорт, последваща продажба от дружеството и отделна операция за получаване на средствата от лицето, направило апорта.

Продажба на имота от дружеството

Ако дружеството продаде апортирания имот, вече се разглежда облагането на дружеството. Възможно е дружеството да реализира счетоводна и данъчна печалба от продажбата, която се облага по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане.

Тук не трябва да се прави механичен извод, че печалбата винаги е просто разликата между продажната цена и апортната оценка. Трябва да се провери счетоводната стойност, данъчната стойност, начинът на признаване на имота, евентуалните подобрения, разходите, амортизациите и конкретното счетоводно третиране.

Това е една от причините апортът да изисква предварителен счетоводен и данъчен модел. Ако се гледа само първата стъпка — самото внасяне на имота в дружеството — структурата може да изглежда по-изгодна, отколкото е в действителност.

Парите от продажбата остават в дружеството

Това е най-често пропусканият практически момент.

След като дружеството продаде имота, средствата от продажбата са средства на дружеството. Дори лицето, направило апорта, да е едноличен собственик на капитала, то не може просто да третира банковата сметка на дружеството като лична сметка.

Ако това лице иска да получи средствата лично, трябва да има правно основание. Обичайните варианти са дивидент, намаляване на капитала, ликвидационен дял или продажба на дялове/акции. Всеки вариант има различни последици.

Дивидент

Дивидентът е най-разпознаваемият начин съдружникът или акционерът да получи средства от дружеството.

Но дивидент може да се разпределя само при наличие на разпределяема печалба и при спазване на корпоративните и счетоводните правила. Не всяка сума, получена от продажбата на имота, автоматично може да се изплати като дивидент.

Ако дружеството реализира печалба от продажбата, първо се разглежда облагането на ниво дружество. След това, при разпределяне на дивидент към физическото лице, се разглежда данъкът върху дивидента.

Ако лицето, което получава дивидента, е чуждестранно за данъчни цели, трябва да се провери и приложимата спогодба за избягване на двойното данъчно облагане. Спогодбата може да съдържа ограничение на ставката или специални условия за прилагане, но не трябва да се приема автоматично, че премахва българския данък.

Намаляване на капитала

Намаляването на капитала често изглежда естествена следваща стъпка, когато имотът първоначално е внесен като апорт. Логиката е следната: имотът е внесен в капитала, дружеството го продава, след това капиталът се намалява и средства се връщат на лицето, което е направило апорта.

Точно тук обаче възниква специфичният данъчен риск.

ЗДДФЛ предвижда специален механизъм: когато дружеството продаде, замени или извърши друго възмездно прехвърляне на апортираното имущество и вследствие на това намали капитала си и направи плащане в пари или в натура в полза на лицето, направило непаричната вноска, за данъчни цели се приема, че физическото лице е извършило продажба на имуществото на датата на вписване на апорта.

Доходът обаче се счита за придобит от физическото лице на датата на вписване на намаляването на капитала.

Тази конструкция е съществена. Тя показва защо апортът може да не доведе до данък при първата стъпка, но да създаде данъчен ефект при последващо намаляване на капитала и плащане към лицето, направило апорта.

Затова намаляването на капитала не трябва да се използва механично като „техническо изваждане“ на пари от дружеството.

Продажба на дялове или акции

Друг вариант е вместо дружеството да продава имота, лицето, направило апорта, да продаде своите дялове или акции.

Това също не е автоматично по-изгодно.

Първо, купувачът може да предпочита да придобие самия имот, а не дружество. При покупка на дружество купувачът поема и корпоративната история, счетоводни рискове, евентуални задължения и нужда от по-широка правна проверка.

Второ, при продажба на дялове или акции трябва да се определи тяхната цена на придобиване. Тя не трябва механично да се приема за равна на апортната оценка. В много случаи релевантна е документално доказаната цена на придобиване на самото апортирано имущество, а не оценката, използвана при апорта.

Ако тази цена не може да бъде доказана, данъчният резултат може да бъде неблагоприятен.

Трето, ако лицето, което продава дяловете или акциите, е чуждестранно за данъчни цели, трябва да се провери приложимата спогодба. Някои спогодби съдържат специални правила за дружества, чиято стойност произтича основно от недвижими имоти. Затова продажбата на дялове не трябва да се приема като универсален начин да се избегне облагане при продажба на имот.

Ликвидация

Ликвидацията може да бъде релевантна, ако дружеството е създадено основно за конкретна структура и след продажбата на имота няма бъдеща функция.

Но ликвидацията не е бърза техническа стъпка. Тя включва процедура, срокове, счетоводство, уреждане на задължения, заличаване и отделно данъчно третиране на ликвидационния дял.

Ако още в началото е ясно, че дружеството няма да има дългосрочна функция, трябва да се изчисли дали всички разходи по учредяване, апорт, поддръжка, продажба и ликвидация имат икономически смисъл.

ДДС при апорт и последваща продажба

ДДС не е основният въпрос във всяка структура с апорт, но не трябва да се пропуска.

Ако имотът е нова сграда, урегулиран поземлен имот, право на строеж или част от активна стопанска дейност, ДДС анализът може да бъде съществен. Разграничението между нова сграда и сграда, която не е нова, има значение именно за ДДС режима, а не толкова за личното подоходно облагане на физическото лице.

При апорт има и допълнителен практически въпрос: ако имотът се апортира от лице, регистрирано по ЗДДС, приемащото дружество може да попадне в задължителен регистрационен режим. Този въпрос трябва да се провери предварително, особено когато имотът е бил използван в икономическа дейност или за него е ползван данъчен кредит.

При последваща продажба от дружеството трябва да се провери:

• какъв е видът на имота;
• дали сградата е нова или не;
• дали има УПИ;
• дали има право на строеж;
• дали доставката е облагаема или освободена;
• дали има право на избор за облагане;
• дали има корекции на данъчен кредит;
• дали дружеството е или трябва да бъде регистрирано по ЗДДС.

Тази проверка е особено важна при инвестиционни имоти, строителни проекти, нови сгради и имоти, използвани в стопанска дейност.

Местен данък и такси

Един от аргументите в полза на апорта е, че непаричните вноски в капитала на търговско дружество могат да бъдат освободени от местен данък при придобиване. Това може да има значение при имоти с висока стойност.

Този ефект обаче не трябва да се разглежда изолирано. Дори когато при апорта има спестяване на местен данък, то трябва да се сравни с всички останали разходи:

• оценка на непаричната вноска;
• правна подготовка;
• нотариални заверки;
• вписвания;
• счетоводно обслужване;
• годишни финансови отчети;
• корпоративни решения;
• потенциална ДДС регистрация;
• последваща продажба;
• дивидент, намаляване на капитала или ликвидация.

Понякога местното данъчно предимство при апорта не компенсира допълнителната сложност на структурата.

Какво трябва да се провери преди апорт

Преди да се избере апорт, трябва да се направи поне следната проверка:

• кой притежава имота преди апорта и какъв е неговият данъчен статут;
• как е придобит имотът;
• има ли документално доказана цена на придобиване;
• какъв би бил данъчният резултат при директна продажба;
• какъв е видът на имота;
• има ли ДДС риск;
• регистрирано ли е лицето по ЗДДС;
• ще възникне ли задължение за регистрация по ЗДДС за приемащото дружество;
• ще продава ли дружеството имота или ще го държи дългосрочно;
• как лицето, направило апорта, ще получи икономическия резултат от продажбата;
• има ли приложима спогодба за избягване на двойното данъчно облагане;
• какви са административните, счетоводните и правните разходи;
• има ли реална бизнес причина за структурата.

Ако няма ясен отговор на тези въпроси, апортът не трябва да се прави само защото на първия етап не се определя данък.

Кога апортът може да има смисъл

Апортът може да бъде разумен инструмент, когато има по-широка цел от еднократна продажба.

Например:

• имотът ще се използва в дейността на дружество;
• има няколко имота, които трябва да бъдат управлявани в една структура;
• предстои инвестиционен или строителен проект;
• има няколко участници и отношенията им трябва да се уредят чрез дялове или акции;
• планира се дългосрочно управление на активи;
• има семейно или наследствено планиране;
• купувачът предпочита да придобие дружество, а не отделен имот;
• структурата има реална икономическа и управленска логика.

В тези случаи апортът може да бъде част от смислено планиране. Но тогава той трябва да бъде изграден като корпоративен и данъчен модел, а не като еднократна техника за избягване на данък.

Кога апортът може да е неоправдан

Апортът може да се окаже неоправдан, ако целта е просто имотът да бъде продаден веднага и лицето, което го е внесло в дружеството, да получи парите лично.

В такава ситуация трябва внимателно да се сравнят:

• данъкът при директна продажба;
• разходите по апорта;
• корпоративното облагане при продажба от дружеството;
• данъкът върху дивидента или друг последващ доход;
• ДДС последиците;
• разходите за счетоводство и поддръжка;
• сроковете;
• риска от бъдещи спорове с НАП;
• нуждата от ликвидация или намаляване на капитала.

Ако след това сравнение структурата води до сходен или по-неблагоприятен резултат, директната продажба може да бъде по-чистият вариант.

Практически рискове и грешки

Често задавани въпроси

1. Какво означава апорт на недвижим имот?
   Апортът е непарична вноска в търговско дружество. Лицето внася имота в дружеството и получава дялове или акции. След вписването собственик на имота е дружеството.
2. Дължи ли се данък при самия апорт?
   По ЗДДФЛ не се определя данък към датата на придобиване на дяловете или акциите, получени срещу непаричната вноска. Това обаче не означава, че структурата е окончателно без данък.
3. Апортът спестява ли данък?
   Не трябва да се приема така. В много случаи апортът отлага или трансформира данъчния ефект. Данък може да възникне при продажба на имота от дружеството, намаляване на капитала, дивидент, ликвидация или продажба на дялове.
4. Ако дружеството продаде имота, лицето, направило апорта, получава ли веднага парите?
   Не. Парите са на дружеството. За да стигнат до лицето, направило апорта, трябва да има отделно правно основание — например дивидент, намаляване на капитала, ликвидационен дял или продажба на дялове.
5. Каква е цената на придобиване на дяловете след апорт?
   Тя не трябва механично да се приема за равна на апортната оценка. В много случаи решаваща е документално доказаната цена на придобиване на апортираното имущество, а при липса на доказателства резултатът може да бъде неблагоприятен.
6. Има ли ДДС при апорт?
   Този въпрос трябва да се провери според конкретния случай. Особено внимание е нужно, ако апортът е от лице, регистрирано по ЗДДС, ако имотът е нова сграда, УПИ, право на строеж или е използван в икономическа дейност.
7. Кога апортът има смисъл?
   Обикновено когато има по-широка инвестиционна или корпоративна цел — управление на няколко имота, развитие на проект, участие на няколко лица, дългосрочна структура или реална бизнес функция на дружеството. При еднократна продажба трябва внимателно да се сравни с директната продажба.
8. Трябва ли да се проверява спогодба за избягване на двойното данъчно облагане?
   Да, ако лицето, направило апорта, е чуждестранно за данъчни цели. Спогодбата може да има значение при дивидент, продажба на дялове, ликвидационен дял или други плащания, но конкретният ѝ текст трябва да се провери отделно.

Заключение

Апортът на недвижим имот в дружество може да бъде полезен инструмент, но не е автоматично безданъчна алтернатива на продажбата. Той може да отложи личното облагане при физическото лице към момента на апорта, но след това възникват нови въпроси: как ще се обложи продажбата от дружеството, как средствата ще достигнат до лицето, направило апорта, каква е цената на придобиване на дяловете, има ли ДДС риск и има ли смисъл дружеството да се поддържа.

Затова апортът трябва да се разглежда като част от цялостна структура, а не като самостоятелен данъчен трик. Преди да се избере този подход, трябва да се сравни резултатът при директна продажба, апорт, продажба от дружеството, дивидент, намаляване на капитала, продажба на дялове и евентуална ликвидация.

Ако планирате апорт на недвижим имот в дружество или сравнявате директна продажба с корпоративна структура, свържете се с нас. Адвокатско дружество „Василев и партньори“ може да съдейства с данъчен и корпоративен анализ, подготовка на апортната процедура, проверка на ДДС последиците, преглед на приложима спогодба за избягване на двойното данъчно облагане и структуриране на последващото получаване на средствата от лицето, направило апорта.

Предупреждение

Информацията, съдържаща се в тази статия, е само с общ информативен характер и служи за основна ориентация в проблематиката съобразно правното положение към датата на публикацията на статията. Въпреки че се стремим към максимална точност на съдържанието, правните норми и тяхното тълкуване се развиват с времето. За проверка на актуалния текст на разпоредбите и прилагането им към Вашата конкретна ситуация е необходимо да се обърнете директно към нас. Не носим отговорност за евентуални вреди, настъпили от самостоятелно използване на информацията от тази статия без предварителна индивидуална правна консултация. Тази статия не представлява правно становище.